Dobrý den,
včera jsem po urgenci dostal odpověď na můj podnět, zaslaný na ČSSZ a postoupený k vyřízení na MPSV. A že neuhodnete, kdo je autorem odpovědi? Ano, správně, Ing. Marta Ženíšková...
Stanovisko jsem okomentoval a zde je:
Česká správa sociálního zabezpečení (dále jen \"ČSSZ\") nám postoupila dne 15. 2. 2010 vaši vzájemnou korespondenci, v níž požadujete přehodnocení stanoviska k zahrnutí příjmů osvobozených od daně z příjmů do vyměřovacího základu osoby samostatně výdělečně činné (dále jen \"OSVČ\") pro účely placení pojistného na důchodové pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. K uvedené problematice sdělujeme:
Podle § 5b odst. 1 věty první zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů (dále jen \"zákona č. 589/1992 Sb.\"), se daňovým základem OSVČ pro účely pojistného rozumí základ daně nebo dílčí základ daně stanovený podle § 7 zákona o daních z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po úpravě podle § 5 a 23 zákona o daních z příjmů, a to i v případě, kdy příjmy OSVČ jsou osvobozeny od daně z příjmů, pokud se dále nestanoví jinak.
Jak z uvedené věty jednoznačně plyne, a to i s ohledem k §5b odst. 1 větě poslední zákona č. 589/1992 Sb., platí pro OSVČ, která podává daňové přiznání (dále jen \"DP\"), že její příjmy ze samostatné výdělečné činnosti osvobozené od daně z příjmů vstupují pro účely zákona č. 589/1992 Sb. do základu daně nebo dílčího základu daně.
Toto tvrzení je nepřípustnou fabulací, neboť nemá nikde v zákoně oporu a lze je snadno vyvrátit gramatickým rozborem - viz dále.
Pokud by tomu tak být nemělo, nebyl by následující text \",a to i v případě, kdy příjmy OSVČ jsou osvobozeny od daně z příjmů,\" obsahem § 5b odst. 1 věty první, neboť jinak by neměl žádný smysl. K námitce, že by tomu tak bylo, pokud by byla v této části věty vypuštěna čárka před slovy \", a to\" uvádíme, že bychom se tím dopustili gramatické chyby v textu zákona.
Těší mě zájem Ing. Ženíškové o dodržování gramatiky, jen pak nechápu, proč se ji sama nenaučí! V tomto případě bych doporučil téma \"Psaní čárky před spojkami a, i, ani\". Paní inženýrka by zjistila nejen to, že vypuštění předmětné čárky není gramatickou chybou, ale že je dokonce nezbytné, měly-li být obě části v poměru slučovacím (což je nutnou podmínkou pro to, aby vůbec bylo možné i jen uvažovat o její interpretaci). Ale hlavně by Ing. Ženíšková zjistila nejen to, že text \",a to i v případě, kdy příjmy OSVČ jsou osvobozeny od daně z příjmů,\" neztrácí smysl zpochybněním jejího výkladu, ale právě naopak má jednoznačný a nezpochybnitelný význam, že:
\"
i v případě, kdy příjmy OSVČ jsou osvobozeny od daně z příjmů, daňovým základem OSVČ pro účely pojistného se rozumí základ daně nebo dílčí základ daně stanovený podle § 7 zákona o daních z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po úpravě podle § 5 a 23 zákona o daních z příjmů\".Čárka před \"a\" totiž jednoznačně znamená, že text za ní se vztahuje k větě bezprostředně předcházející (v tomto případě vztah stupňovací nebo vysvětlovací), ale v žádném případě ne k nikde v zákoně neuvedené povinnosti zahrnout příjmy od daní z příjmů osvobozené do základu daně. Tato interpretace je navíc podpořena úmyslem zákonodárce, uvedeným v důvodové zprávě k novelizaci tohoto paragrafu zákona.
Ke stanovení daňového základu OSVČ, které mají v kalendářním roce příjmy ze samostatné výdělečné činnosti osvobozené od daně z příjmů, dále sdělujeme:
U OSVČ, která vykonává samostatnou výdělečnou činnost, z níž má pouze příjmy od daně osvobozené (není z této samostatné výdělečné činnosti povinna podat DP), je jejím daňovým základem podle § 5b odst. 1 věty poslední zákona č. 589/1992 Sb. rozdíl mezi příjmy a výdaji z této samostatné výdělečné činnosti; tyto příjmy a výdaje pro účely tohoto zákona se posuzují podle zákona o daních z příjmů.
A zde již začínám mít pochybnosti nejen o autorčině znalosti gramatiky, ale i logiky, základů účetnictví a zákona o daních z příjmů.
- daňové přiznání se nepodává z jednotlivých druhů samostatné výdělečné činnosti, ale ze všech příjmů podle § 6 - 10 ZDP. Dílčí základy daní podle uvedených paragrafů se v žádném případě neposuzují nezávisle podle jednotlivých činností, jak se paní inženýrka snaží vykonstruovat.
- provozovatelé fotovoltaických elektráren jsou (zatím ještě pořád) z energetického zákona účetními jednotkami a jsou proto povinni vést účetnictví. Tudíž neúčtují o příjmech a výdajích ale o výnosech a nákladech, a to i tehdy, když se jedná o příjmy od daní z příjmů osvobozené. Jejich dílčí daňový základ podle § 7 ZDP se se pak stanoví z výsledku hospodaření a následně upraví podle § 5 a 23 ZDP (konkrétně se na ř.105 Přílohy č.1 DP daňový základ zvýší o zaúčtované náklady a na ř. 106 se sníží o výnosy z od daně osvobozených příjmů).
- nikde není pro účetní jednotky stanovena povinnost vést paralelně i evidenci příjmů a výdajů a proto není požadavek na stanovení vyměřovacího základu pro SP na základě příjmů a výdajů v tomto případě obhajitelný (docela by mě zajímalo, jestli někoho na základě tohoto faktu napadne podat opravný Přehled za minulá období a požádá o vrácení zaplaceného pojistného kvůli nemožnosti stanovení vyměřovacího základu). Proto byl poslední novelizací zákona č. 589/1992 Sb. dřívější termín \"příjem ze samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení\" nahrazen termínem \"daňový základ\", který vyhovuje jak účetnictví, tak i daňové evidenci.
- Poslední věta § 5b/1 zákona č. 589/1992 Sb. pak řeší situaci, kdy daňový základ stanoven není a ani být stanoven nemůže, protože není povinnost podat daňové přiznání. To však není Ing. Ženíškovou uváděný případ, kdy daňový základ stanoven je - nulový. Navíc povinnost podání DP může vzniknout v řadě dalších případů, přestože má OSVČ jen příjmy od daně osvobozené (např. u zaměstnavatele nepodepíše prohlášení k dani podle § 38k ZDP).
- I když všechny tyto argumenty pomineme, pořád zůstává ten nejdůležitější: poslední věta § 5b/1 zákona č. 589/1992 Sb. končí slovy: \"tyto příjmy a výdaje se pro účely tohoto zákona posuzují podle zákona o daních z příjmů\". Příjmy, osvobozené od daně z příjmů podle zákona o daních z příjmů tedy nemohou být podle téhož zákona současně považovány za příjmy, které se do daňového základu (a tedy i do vyměřovacího základu pro platby pojistného na sociální pojištění) zahrnují.
Jestliže však OSVČ vykonává několik samostatných výdělečných činností a příjmy z některé samostatné výdělečné činnosti má osvobozeny od daně z příjmů (např. z provozování malé fotovoltaické elektrárny), pak z hlediska těchto příjmů není povinna podávat DP. U takové OSVČ je daňový základ tvořen součtem \"dílčích\" daňových základů. \"Dílčím\" daňovým základem ze samostatné výdělečné činnosti, z níž příjmy jsou osvobozeny od daně z příjmů, je rozdíl mezi příjmy a výdaji z této samostatné výdělečné činnosti. \"Dílčím\" daňovým základem z ostatních samostatných výdělečných činností, pro které je OSVČ povinna DP podat, je základ daně stanovený podle § 7 ZDP po úpravě podle § 5 a 23 ZDP, tj. základ daně jako rozdíl, o který příjmy (včetně příjmů osvobozených od daně), převyšují výdaje (náklady). Daňovým základem této OSVČ je tedy součet dvou uvedených \"dílčích\" daňových základů, z nichž OSVČ určí svůj vyměřovací základ pro pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti.
Zde již paní inženýrka popustila uzdu své lidové právní tvořivosti naplno: nejen že nám zavedla dosud neznámý termín \"dílčí\" daňový základ (ve skutečnosti \"dílčí\" dílčí daňový základ), ale navíc tvůrčím způsobem tuto novinku zapracovala do ZDP!!! Ale dost ironie, skutečnost je taková, že i v případě několika samostatných výdělečných činností existuje jen jeden souhrnný dílčí základ daně podle § 7 ZDP a informace o jednotlivých činnostech se uvádí v části \"2.B. Druh činnosti\" přílohy č.1 k DP, kde se uvádí hlavní (převažující) činnost a všechny další činnosti. Nicméně úpravy dle § 5 a 23 se do dílčího základu daně podle § 7 ZDP promítnou vcelku bez rozlišování, která činnost je od daně osvobozena a která ne.
Podle zákona o daních z příjmů v případě více příjmů z podnikání je nutno u všech příjmů uplatňovat výdaje zároveň buď paušálem, nebo podle skutečnosti. To platí i v případě, kdy jeden z příjmů je příjmem od daně osvobozeným.
S tím nemám nejmenší problém, protože libovolné % z \"nuly\" je zase \"nula\".
OSVČ s hlavní samostatnou činností musí platit pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku vždy alespoň ze stanoveného minimálního vyměřovacího základu, a to i když je ve ztrátě nebo má jen příjmy osvobozené od daně z příjmů; důležité je u této OSVČ výkon samostatné výdělečné činnosti, nikoliv výše dosahovaných příjmů.
Další bod, se kterým souhlasím a který jsem ani nikdy nerozporoval
Na závěr upozorňujeme, že důvodová zpráva není právním předpisem a nelze podle ní postupovat, neboť rozhodující je znění právního předpisu; účelem důvodové zprávy je přinést argumenty pro přijetí nové právní úpravy, upozornit na nedostatky stávající právní úpravy a podat základní vysvětlení a upozornění na hlavní rozdíly mezi platnou a navrhovanou právní úpravou, přičemž důvodová zpráva nemusí reagovat na všechny specifické úpravy či výjimky.
A právě ten rozdíl, na který ve vztahu k této záležitosti důvodová zpráva upozorňuje (a navíc to zdůrazňuje i v na začátku diskutované větě \",a to i v případě, kdy příjmy OSVČ jsou osvobozeny od daně z příjmů,\" protože zná své Papenheimské a ví, že i tak to některým nebude stačit), by si paní inženýrka měla uvědomit, aby se příště neznemožňovala svými právními konstrukcemi, kterým už kromě ní nevěří snad nikdo.
cituji Pavla: \"podle konstantní judikatury Ústavního soudu je gramatický výklad zákona pouze přiblížením k podstatě právní normy. Při nalézání práva musí soud použít i ostatní výkladové metody (výklad teleologický, historický, systematický, komparativní etc.)\" (konec citace)
S vysokou pravděpodobností hraničící s jistotou se s paní inženýrkou setkáme v této věci u soudu. Nechme se překvapit, jestli bude mít soud k důvodové zprávě, tvořící významný zdroj historického výkladu práva, stejně dehonestující postoj, jako Ing. Ženíšková
Ještě se zkusím odvolat proti stanovisku Ing. Ženíškové k jejímu nadřízenému vedoucímu odboru sociálního pojištění MPSV JUDr. Jiřímu Biskupovi a pak ...
Hezký slunečný den přeji!